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[会计] 以公允价值计量的非货币性资产交换的会计处理

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    发表于 2016-12-29 09:00:59 | 显示全部楼层 |阅读模式

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  • (一)换入资产成本的确定
      条件:非货币性资产交换
    具有商业实质且换入换出资产的公允价值能够可靠计量
      方法一:
      换入资产成本=换出资产不含税公允价值+支付的不含税补价(-收到的不含税补价)+应支付的相关税费
      
    【提醒问题】不含税补价=换入与换出资产的不含税公允价值之差
      方法二:
      换入资产成本=换出资产含税公允价值+支付的银行存款(-收到的银行存款)-可抵扣的增值税进项税额+应支付的相关税费
      
    【提醒问题1】支付或收到的银行存款(含税的补价)=换入与换出资产的含税公允价值之差
      
    【提醒问题2】如果题目中,没有给对方换出资产的公允价值,则用“方法二”公式计算换入资产成本。
      (二)会计核算注意问题
      1.换出资产的公允价值和其账面价值之间的差额
      (1)换出资产为
    存货的,应当作为销售处理,以其公允价值确认收入,同时结转相应的成本。
      (2)换出资产为固定资产、无形资产的,换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额,计入
    营业外收入或营业外支出
      (3)换出资产为长期股权投资、金融资产的,换出资产公允价值与其账面价值的差额,记入
    “投资收益”科目。
      (4)换出资产为投资性房地产的,以其公允价值确认
    其他业务收入,同时结转其他业务成本
    2.“应支付的相关税费”如何处理?
      除
    增值税的销项税额以外的,如果是为换出资产而发生的相关税费,则计入换出资产的处置损益;如果是为换入资产而发生的相关税费,则计入换入资产的成本

      【例·综合题】甲公司和乙公司适用的增值税税率均为17%,计税价格等于公允价值,假定该项交换具有商业实质且其换入换出资产的公允价值能够可靠地计量。甲公司以库存商品A产品交换乙公司原材料,双方均将收到的存货作为库存商品核算。有关资料如下:
      (1)甲公司换出:库存商品的账面成本430万元,已计提存货跌价准备30万元,公允价值500万元,含税公允价值585万元。
      (2)乙公司换出:原材料的账面成本320万元,已计提存货跌价准备20万元,公允价值400万元,含税公允价值468万元。
      甲公司收到不含税补价=不含税公允价值500-不含税公允价值400=100(万元)
      甲公司收到银行存款=含税公允价值585-含税公允价值468=117(万元)
      『正确答案』
      (1)甲公司的会计处理:
      甲公司换入库存商品成本=换出资产不含税公允价值500-收到的不含税的补价100+应支付的相关税费0=400(万元);或=换出资产含税公允价值585-收到的银行存款117-可抵扣的增值税进项税额400×17%+应支付的相关税费0=400(万元)
      借:库存商品               400
        应交税费——应交增值税(进项税额) 68
        银行存款               117
        贷:主营业务收入            500
          应交税费——应交增值税(销项税额) 85
      借:主营业务成本            400
        存货跌价准备            30
        贷:库存商品              430
      影响营业利润=500-(430-30)=100(万元)
      (2)乙公司的会计处理:
      乙公司取得的库存商品入账价值=换出资产不含税公允价值400+支付的不含税的补价100+应支付的相关税费0=500(万元);或=换出资产含税公允价值468+支付的银行存款117-可抵扣的增值税进项税额500×17%+0=500(万元)
      借:库存商品              500
        应交税费——应交增值税(进项税额) 85
        贷:其他业务收入             400
          应交税费——应交增值税(销项税额)  68
          银行存款              117
      借:其他业务成本      (320-20)300
        存货跌价准备            20
        贷:原材料               320

      【例·综合题】甲公司和乙公司适用的增值税税率均为17%,计税价格等于公允价值,假定该项交换具有商业实质且其换入换出资产的公允价值能够可靠地计量。甲公司经协商以其拥有的一项生产用固定资产与乙公司持有的对A公司持股比例为20%的长期股权投资进行交换。
      (1)交换前甲公司已持有A公司3%的股权投资并划分为可供出售金融资产,账面价值为160万元(其中成本为100万元、公允价值变动为60万元),交换日公允价值为165万元;甲公司换出固定资产换入乙公司持有的A公司20%的股权投资后,累计持有A公司23%的股权,能够对A公司施加重大影响,由金融资产转换为长期股权投资进行会计核算。交换日A公司可辨认净资产的公允价值为6 000万元。
      (2)交换前乙公司已持有A公司25%的股权投资并划分为长期股权投资,其后续计量采用权益法核算,换出对A公司20%的股权投资后,乙公司仍然持有A公司剩余5%的股权,不能再对A公司实施共同控制或重大影响,改按可供出售金融资产对剩余股权投资进行核算。剩余5%的股权的公允价值为275万元。
      (3)交换日换出资产的资料如下:
      ①甲公司换出固定资产的成本950万元,已提折旧50万元;公允价值1 000万元,含税公允价值1 170万元。
      ②乙公司换出长期股权投资(25%的股权)的账面价值为1000万元:其中投资成本为900万元,损益调整为50万元,因被投资单位其他综合收益为30万元(其中:25万元为按比例享有的被投资方可供出售金融资产的公允价值变动,5万元为按比例享有的被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动),被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动为20万元;换出20%的股权投资的公允价值为1 100万元。
      甲公司收到银行存款70万元(1 170-1 100),或乙公司收到不含税补价100万元(甲公司支付不含税补价=1 100-1 000)。
      『正确答案』
      (1)甲公司:(支付不含税补价100)
      ①补价比例=100/(100+1 000)=9.09%<25%,属于非货币性资产交换。
      ②采用权益法核算长期股权投资(23%的股权)的初始投资成本=165+1100=1265(万元)
      其中:换入20%的股权投资的成本=换出资产不含税公允价值1000+支付的不含税补价100=1 100(万元);或=换出资产含税公允价值1 000×1.17-收到的银行存款70+应支付的相关税费0=1 100(万元)
      ③甲公司换出固定资产的损益=1 000-(950-50)=100(万元)
      ④会计分录
      借:固定资产清理             900
        累计折旧                50
        贷:固定资产               950
      借:长期股权投资——投资成本      1 265
        银行存款                70
        贷:可供出售金融资产           160
          投资收益          (165-160)5
          固定资产清理             900
          营业外收入              100
          应交税费——应交增值税(销项税额) 170
      借:其他综合收益             60
        贷:投资收益               60
      借:长期股权投资——投资成本      115
        贷:营业外收入   (6000×23%-1 265)115
      (2)乙公司:(收到不含税补价100=1 100-1000)
      ①补价比例=100/1 100=9.09%<25%,属于非货币性资产交换。
      ②乙公司换入固定资产的成本=1 000(万元)
      其中,乙公司换入固定资产的成本=换出资产不含税公允价值1 100-收到的不含税的补价100=1 000(万元);或=换出资产含税公允价值1 100+支付的银行存款70-可抵扣的增值税进项税额1 000×17%=1 000(万元)
      ③乙公司换出长期股权投资确认的投资收益=(1 100-1000×20%/25%+25+20)+(275-200)=345+75=420(万元)
      ④会计分录
      借:固定资产               1 000
        应交税费——应交增值税(进项税额)   170
        贷:长期股权投资——A公司 (1000×20%/25%)800
          银行存款                  70
          投资收益    (1 100-1000×20%/25%)300
      借:其他综合收益               25
        资本公积                 20
        贷:投资收益                 45
      借:可供出售金融资产             275
        贷:长期股权投资——A公司    (1000-800)200
          投资收益                 75

      【例·综合题】2015年4月1日甲公司与乙公司进行资产置换,假定该项交换具有商业实质且其换入或换出资产的公允价值能够可靠地计量。当日办理完毕相关法律手续,当日为购买日或股权处置日。各公司计提盈余公积的比例均为10%。资料如下:
      交换前甲公司已持有A公司30%的股权投资并划分为长期股权投资,其后续计量采用权益法核算,账面价值为5 000万元(其中,明细科目投资成本为4 000万元、损益调整为800万元、其他综合收益为100万元,其他权益变动为100万元),交换日公允价值为5700万元;甲公司换入对A公司50%的股权投资后,甲公司累计持有A公司80%的股权投资,能够对A公司施加控制,由长期股权投资的权益法转换为成本法核算。
      交换前乙公司已持有A公司80%的股权投资并划分为长期股权投资,其后续计量采用成本法核算,换出50%的股权后甲公司持有A公司剩余30%的股权,不能够对A公司实施控制但具有重大影响,由长期股权投资的成本法转换为权益法核算。
      (1)甲公司换出资料如下:①投资性房地产账面价值5 000万元(成本3 000万元,累计公允价值变动2 000万元),公允价值8 000万元。②交易性金融资产账面价值1 800万元(成本1 900万元,公允价值变动减少100万元),公允价值2 000万元。
      (2)至2015年4月1日股权投资处置日乙公司对A公司80%的股权投资的账面价值为14 000万元,乙公司初始投资A公司时可辨认净资产的账面价值与公允价值均为17 000万元,2015年前至初始投资日A公司累计实现净利润1 600万元,累计宣告分配现金股利600万元;2015年前3个月A公司实现的净利润为750万元,当年A公司宣告分配现金股利50万元;初始投资日至2015年3月末A公司累计产生其他综合收益增加800万元、除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动600万元。交换日50%的股权投资公允价值为9500万元。
      (3)甲公司收到银行存款500万元。
      『正确答案』
      (1)甲公司
      ①采用成本法核算的长期股权投资的初始投资成本(80%的股权)=5 000+9 500= 14 500(万元)
      其中,换入长期股权投资的初始投资成本(50%的股权)=(8000+2 000)-500=9 500(万元)
      ②甲公司因该交换影响营业利润的金额=(8000-5000)+(2000-1800)=3200(万元)
      ③会计分录(长期股权投资不需要列示明细科目)
      借:长期股权投资     9 500
        银行存款        500
        贷:其他业务收入     8 000
          交易性金融资产    1 800
          公允价值变动损益    100
          投资收益        100
      借:其他业务成本     3 000
        公允价值变动损益   2 000
        贷:投资性房地产     5 000
      (2)乙公司
      ①处置50%股权投资应确认的投资收益=9 500-14 000×50%/80%=750(万元)
      借:银行存款              9 500
        贷:长期股权投资(14 000×50%/80%) 8 750
          投资收益               750
      ②2015年4月1日调整长期股权投资账面价值
      剩余长期股权投资的账面价值=14 000-8750=5 250(万元),大于原剩余投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额150(5 250-17 000×30%)万元为商誉,该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的初始投资成本进行调整。
      两个交易日之间的调整【资料回顾2015年前A公司累计实现净利润1 600万元,累计宣告分配现金股利600万元;2015年前3个月A公司实现的净利润为750万元,当年A公司宣告分配现金股利50万元;至2015年3月末A公司累计产生其他综合收益增加800万元,其他权益变动600万元】
      借:长期股权投资——损益调整  (1 700×30%)510
              ——其他综合收益(800×30%) 240
              ——其他权益变动(600×30%) 180
        贷:盈余公积         (1 000×30%×10%)30
           利润分配——未分配利润(1 000×30%×90%)270
          投资收益           (700×30%)210
          其他综合收益               240
          资本公积——其他资本公积         180

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    童生

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    发表于 2016-12-29 09:29:41 | 显示全部楼层
    谢谢分享!加油!
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     楼主| 发表于 2017-1-1 09:35:29 | 显示全部楼层
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